På næsten alle områder i livet findes der små forskelle med stor betydning, og de kan endda være svære at forstå. Revisors erklæringer er ingen undtagelse. Der kan således afgives ikke færre end 4 erklæringstyper på årsrapporter, og disse udtrykker forskellige grader af den overbevisning, revisor har fået ved en kontrol af et regnskab. Sagt på en anden måde: Den sikkerhed, revisor opnår ved kontrollen af regnskabet, vil variere alt efter den valgte erklæringstype.
Denne artikel er et forsøg på – helt uvidenskabeligt og dermed heller ikke teoretisk udtømmende – at skabe en bedre forståelse for revisors rolle og ansvar ved forskellige typer af kontrol af og dermed forskellige erklæringer på regnskaber.
Erklæringstyper og regulering
Revisor kan erklære sig om følgende typer af kontrol af en årsrapport:
- Revision
- Udvidet gennemgang
- Review
- Assistance med opstilling.
Selvom revisor er forpligtet til at udforme sine erklæringer i et entydigt og let forståeligt sprog, er der qua diverse krav i lovgivning, bekendtgørelser og standarder relativt begrænsede muligheder for at variere indholdet. Erklæringerne er, uanset hvilken godkendt revisor man bruger, næsten helt ens i opstilling og indhold. Kun i de situationer, hvor der har været behov for at påpege særlige forhold eller tage forbehold for indholdet af regnskabet, vil der være afvigelser.
Revision er den ”fineste” form for kontrol, revisor kan foretage. Arbejdet er ganske omfattende, og der foretages fx fysisk kontrol af varebeholdninger, inspiceres ekstern dokumentation for indgåede aftaler, ses på bilag og stilles mange spørgsmål til ledelse og relevant personale. Når vi har set nok til at føle os overbevist om, at årsrapporten ikke indeholder fejl af betydning (på revisorsprog ”ikke indeholder væsentlig fejlinformation”), udarbejdes en revisionspåtegning, der bekræfter, at der er tale om et regnskab, der giver et retvisende billede. Det betyder, at årsrapporten er korrekt udarbejdet, og at den er i overensstemmelse med lovgivningen og de oplyste regnskabsprincipper.
Ofte vil det også være revisor, der har hjulpet med at udarbejde årsrapporten, men det er aldrig revisor, der har det primære ansvar for årsrapporten – heller ikke ved revision! Selskabets ledelse, der arbejder i og leder virksomheden, har altid ansvaret for de økonomiske konsekvenser af virksomhedens drift, og derfor er årsrapportens indhold under alle omstændigheder ledelsens ansvar.
Revision er en kontrol, der baseres på stikprøver, og derfor vil der altid være en risiko for, at revisor overser noget. Især hvis det bevidst er forsøgt skjult eller sløret. Derfor er en revisionspåtegning altid afgivet med høj, men ikke fuld sikkerhed for, at regnskabet er ”korrekt”.
Ved en udvidet gennemgang foretager revisor mere begrænsede kontrolhandlinger end ved revision, men der udføres trods alt så meget arbejde, at revisor i erklæringen bekræfter, at årsrapporten er udarbejdet korrekt. Når revisors arbejde er mindre omfattende end ved revision, indebærer det naturligvis, at der er en større risiko for fejl, der ikke er opdaget ved kontrollen. Det ville være dejligt, hvis man kunne udtrykke forskellen ved at sige, at risikoen for fejl er 25 % højere end ved revision, men så konkret kan man desværre ikke stille det op.
På revisorsprog udtrykkes konklusionen om regnskabet med såkaldt ”begrænset sikkerhed”, men netop ved udvidet gennemgang opnår revisor yderligere sikkerhed for konklusionen ved at udføre en række supplerende handlinger. Derfor betragtes udvidet gennemgang i den danske lovgivning som revision udført efter særlige spilleregler.
Review (eller på dansk ”gennemgang”) omfatter som udgangspunkt kun analyser og samtaler med ledelsen og virksomhedens personale. Kun i det omfang, hvor revisor finder, at analyser og svar på stillede spørgsmål ikke rigtig hænger sammen, vil arbejdet blive udvidet til fx fysisk kontrol eller fremskaffelse af eksterne bekræftelser.
De fleste har nok hjulpet til, når en af familiens unge poder skal lave en skriftlig aflevering i skolen. Med lidt god vilje kan man lave den sammenligning, at man ved revision læser opgaveformuleringen, gennemgår hele besvarelsen og kontrollerer, at opgaveforudsætningerne holder vand, og herunder beder om at få nogle af skolebøgerne eller andet materiale til gennemsyn. Ved review får man opgaven refereret, skimmer besvarelsen, læser konklusionen og spørger om forudsætningerne for besvarelsen.
Det giver sig selv, at analyser og forespørgsler ikke kan føre til samme sikkerhed for årsrapportens (eller skoleopgavens) kvalitet og fuldstændighed, men revisor har trods alt forholdt sig til alle elementer i årsrapporten og må ikke have konstateret forhold, der umiddelbart tyder på, at der er væsentlige fejl eller mangler.
Reviewerklæringen er derfor formuleret sådan, at revisor kun giver udtryk for ikke at have konstateret forhold, der tyder på, at årsrapporten ikke er i overensstemmelse med lovgivningen med videre. Årsrapportens ”rigtighed” bekræftes således ikke på samme måde som ved revision og udvidet gennemgang.
Assistance med opstilling af årsrapporten indebærer meget få kontrolhandlinger fra revisors side, da der netop kun er tale om assistance med opstillingen. Revisor har pligt til at have indsigt i virksomhedens aktiviteter, men der skal ikke udføres egentlige kontrolhandlinger. Revisors ansvar begrænser sig til udøvelse af professionel dømmekraft og alene i situationer, hvor revisor med ”det blotte øje” kan se, at der er fejl i årsrapporten, skal der gribes ind.
Hvis analogien med skoleopgaven skal videreføres til assistance med opstilling, så sikrer man sig blot, at der ligger en besvarelse, der dækker de stillede spørgsmål, og derudover spørges der, om man ”har styr på det”.
Erklæringen i forbindelse med assistance afgives derfor uden sikkerhed, men der er naturligvis altid tale om, at revisors kompetence i forhold til at udarbejde årsrapporter kan lægges til grund ved brugen af en årsrapport, der indeholder en assistanceerklæring.
Revisor har altid et ansvar
Selv om nogle af de erklæringer, revisorer afgiver, kan synes som rene ansvarsfraskrivelser, så hænger det faktisk ikke sammen på den måde. Vi har et professionelt ansvar for de opgaver, vi har udført, og det hverken kan eller vil vi løbe fra!
Som regnskabsbruger, ledelse, kreditgiver osv. er det ikke uden betydning at kende til de forskellige erklæringstyper og særligt ”den lille forskel”. Det er oplagt, at en årsrapport, der indeholder en revisionspåtegning, er kvalitetsstemplet på en anden måde end den årsrapport, der indeholder en assistanceerklæring. Derfor bør en årsrapport også bedømmes under hensyntagen til den revisorerklæring, der indgår heri.
